· Receita na Jurisprudência Atual do Supremo
Tribunal Federal
Edmar
Oliveira Andrade Filho
Advogado em São Paulo
Doutor e Mestre em Direito pela PUC/SP
Membro Benemérito da APET
·
A Lei de Execuções Fiscais
e as reformas do CPC.
German Alejandro SanMartín Fernández
Mestre e doutorando em Direito Tributário pela PUC/SP,
Advogado e professor dos cursos de pós-graduação
"latu sensu" da Escola Paulista de Direito (EPD) e APET.
Coordenação:
Marcelo Magalhães Peixoto
Resumo
das exposições:
Edmar
Oliveira Andrade Filho
A
Lei Complementar Nº 70/91, artigo 2º dispõe que
a “contribuição terá alíquota
de dois por cento e incidirá sobre o faturamento mensal,
assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, de
mercadorias e serviços e de serviço de qualquer
natureza”.
A
lei Ordinária nº 9.718/98 por sua vez estabelece que
o “faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde
à receita bruta da pessoa jurídica”.( Art.
3º) E ainda, que “entende-se por receita bruta a totalidade
das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes
o tipo de atividade por ela exercida e a classificação
contábil adotada para as receitas”.(§1º).
O
artigo 3º da Lei 9.718/98 após análise do STF
(RE 346084), deve ser assim interpretado: O faturamento a que
se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta
da pessoa jurídica.
Assim,
a decisão gerou o projeto de súmula abaixo,conforme
projeto nº 6:
Proposta
de Súmula 6
TRIBUTO.
COFINS. BASE DE CÁLCULO. CONCEITO DE RECEITA BRUTA. INCONSTITUCIONALIDADE
DO PARÁGRAFO 1º DA LEI 9.718/98.
Enunciado:
“É inconstitucional o parágrafo 1º do
art. 3º da Lei nº 9.718/98, que ampliou o conceito de
receita bruta, a qual deve ser entendida como a proveniente das
vendas de mercadorias e da prestação de serviços
de qualquer natureza, ou seja, soma das receitas oriundas do exercício
das atividades empresariais.”
Precedentes:
RE nº 346.084 Rel. orig. Min. Ilmar Galvão, DJ 01.09.2006;
RE nº 357.950, Rel. Min. Marco Aurélio, DJ 15.08.2006;
RE nº 358.273, Rel. Min. Marco Aurélio, DJ 15.08.2006;
RE nº 390.840, Rel. Min. Marco Aurélio, DJ 15.08.2006.
Contudo,
esta súmula não foi aprovada.
German
Alejandro SanMartín Fernández
A
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional exarou parecer no sentido
da aplicabilidade das novas disposições sobre o
processo de execução civil à execução
fiscal, em especial aquelas relativas à ausência
de suspensão automática da execução
na hipótese de oposição de embargos à
execução (PARECER/PGFN/CRJ/Nº. 1732/2007).
O
fundamento doutrinário utilizado pelo Procurador da Fazenda
Nacional Paulo Mendes de Oliveira é a teoria do diálogo
das fontes, concebida pelo jurista alemão Erick Jayme e
difundida no Brasil pela jurista Cláudia Lima Marques.
(1)
Para
a autora brasileira citada, pelo fato das normas de defesa do
consumidor terem sido criadas para propiciar um tratamento legislativo
mais benéfico a essa categoria, qualquer alteração
ocorrida na lei civil, que venha a outorgar um tratamento mais
benéfico do que aquele disciplinado no CDC, deveria ser
aplicado aos consumidores. Por essa teoria, seria um equívoco
buscar solução hermenêutica no âmbito
de um único diploma legal. O consumidor seria pessoa em
situação de especial vulnerabilidade (hipossuficiência).
Logo, é dever do intérprete buscar a solução
para os aparentes conflitos entre o Código Civil e o CDC
e outras leis especiais a partir de um profícuo diálogo
das fontes normativas, de modo a promover a dignidade da pessoa
humana, a solidariedade social e a igualdade substancial, nos
termos preconizados pela CF. O intérprete deve buscar,
a partir dos princípios estabelecidos pela Constituição
da República, a harmonização da disciplina
de proteção do consumidor. De acordo com a Autora:
“Na
pluralidade de leis ou fontes, existentes ou coexistentes no mesmo
ordenamento jurídico, ao mesmo tempo, que possuem campos
de aplicação, ora coincidentes, ora não coincidentes,
os critérios tradicionais da solução dos
conflitos de leis no tempo (Direito intertemporal) encontram seus
limites. Isso ocorre, porque pressupõe a retirada de uma
das leis (a anterior, a geral e a de hierarquia inferior) do sistema,
daí porque propõe Erik Jayme, o caminho do “diálogo
das fontes”, para a superação das eventuais
antinomias aparentes existentes entre o CDC e o CC/2002)”
(2 e 3).
Daí
a solução desses conflitos entre normas não
seria mais dada pela aplicação exclusiva de uma
só das fontes, mas por meio de uma nova e complexa aplicação
simultânea ou opcional. Segundo o ilustre Professor de Heidelberg
Erik Jayme, existem duas maneiras de resolver esses conflitos:
a primeira consiste em dar primazia a uma das fontes, afastando
a outra, aplicando uma certa hierarquia entre elas, e a segunda
consiste em procurar a coordenação das fontes, através
do diálogo delas. (4 e 5).
Não
ressaltou o ilustre Procurador, ao elaborar o seu parecer, no
entanto, que grande parte dos estudos do ilustre professor alemão,
tem se dado no ambiente do Direito Privado Internacional e do
Direito da Integração, a pressupor a utilização
da teoria do diálogo das fontes a casos nos quais a utilização
das regras ortodoxas de interpretação e de solução
de antinomias, em detrimento da aplicação de regras
subsidiárias mais benéficas, venha a importar na
mitigação de direitos fundamentais ou de direitos
de hipossuficientes, assim reconhecidos pelo ordenamento jurídico
(nacional e internacional).
Logo,
a aplicação indiscriminada dessa teoria para fins
de legitimar a aplicação das novas disposições
do CPC à execução de títulos executivos,
em especial a relativa à ausência de suspensividade
automática da execução pela oposição
de embargos à execução merece algumas ressalvas
e críticas. Vejamos.
Em
um primeiro momento, cumpre ressaltar algumas questões
de ordem formal, em especial aquelas que dizem respeito ao sistema
de abrogação e derrogação de enunciados
legais adotada pelo ordenamento jurídico pátrio.
Vejamos.
De
acordo com o art. 2o da LICC (Lei de Introdução
do Código Civil): “Não se destinando à
vigência temporária, a lei terá vigor até
que outra a modifique ou revogue”. O § 1o é
expresso ao prescrever que: “(...) A lei posterior revoga
a anterior quando expressamente o declare, quando seja com ela
incompatível ou quando regule inteiramente a matéria
de que tratava a lei anterior”. No entanto, o § 2o
faz ressalva expressa no sentido de que a: “(...) A lei
nova, que estabeleça disposições gerais ou
especiais a par das já existentes, não revoga nem
modifica a lei anterior.” (6).
Apesar
da clareza do dispositivo inserido na LICC, a questão referente
a não derrogação de lei especial por lei
genérica posterior, não constitui matéria
pacífica, inexistindo um critério definitivo. Como
observa Maria Helena Diniz ( 7 e 8).
“Em
caso de antinomia entre o critério de especialidade e o
cronológico, valeria o metacritério lex posterior
generalis non derrogat priori speciali, segundo o qual a regra
de especialidade prevaleceria sobre a cronológica. Esse
metacritério é parcialmente inefetivo, por ser menos
seguro do que o anterior, podendo gerar uma antinomia real. A
meta-regra lex posterior generalis non derrogat priori speciali
não tem valor absoluto, dado que, às vezes, lex
posterior generalis derogat priori speciali, tendo em vista certas
circunstâncias presentes. A preferência entre um critério
e outro não é evidente, pois se constata uma oscilação
entre eles. Não há uma regra definida; conforme
o caso, haverá supremacia ora de um, ora de outro critério”.
Conforme
arguta observação de Maria helena Diniz, o critério
de solução de antinomia adotado pela LICC não
pode levar a conclusões absurdas, como por exemplo, a subsistência
de um critério geral mais benéfico que aquele dado
por lei especial e aplicável a relações jurídicas
ocupadas em um dos pólos, por pessoa que tenha recebido
do ordenamento jurídico constitucional tratamento privilegiado.
Daí a justificativa, e.g., para a aplicabilidade das novas
disposições do CC/2002 relativas aos contratos que
sejam mais favoráveis aos consumidores, em detrimento daquelas
encontradas no CDC, lei especial aplicável. Nessa hipótese,
haja vista a atribuição constitucional de hipossuficiência
dada pelo artigo 5º, XXXII da CF aos consumidores, justificar-se-ia
a supremacia do critério temporal sobre o critério
da lex specialis.
Outra
hipótese de mitigação do enunciado do parágrafo
segundo do artigo 2º da LICC, seria a interface aberta para
os demais direitos humanos reconhecidos em Tratados Internacionais
que o Brasil seja parte (art. 5º, § 2 da CF/88), que
antes mesmo da Emenda 45, reconhecia expressamente a sua aplicabilidade,
mesmo na ausência de previsão expressa na Constituição.
Isso fez com que autores do porte de Flávia Piovesan, defendessem
que esses direitos contemplados em Tratados Internacionais teriam
status constitucional.
Do
mesmo modo, a aplicação dessa teoria aos casos envolvendo
menores, em especial na presença de conflitos entre a lei
interna e Tratados Internacionais, também serviria para
proteger o que Jayme chama de fio condutor da pós-modernidade;
do direito do século XXI, qual seja, os direitos humanos
fundamentais. Seguindo a teoria do diálogo das fontes,
de Erik Jayme, podemos observar que se trata de método
de interpretação e de solução de antinomias,
de importante papel na solução de conflitos entre
normas que venham a atingir direitos fundamentais.
Já
a aplicação da teoria do diálogo das fontes
com vistas a legitimar a aplicação das inovações
da lei geral de execução civil a execução
fiscal, temos um longo e tormentoso caminho deve ser seguido.
Vejamos.
O
art. 1º da LEF é expresso no tocante à aplicação
apenas subsidiária do CPC às execuções
fiscais. Conforme visto, o parágrafo 2º do artigo
2º da LICC, do mesmo modo é expresso no sentido de
que o critério cronológico de derrogação
das leis não se aplica no caso da existência de lei
especial anterior. Temos ainda a expressa previsão do artigo
9º da LC n. 95/98 referente à necessidade de revogação
expressa das leis (9), o que tem levado alguns autores a não
mais admitir a revogação tácita de dispositivos
legais.
Mas
para ficarmos apenas nos argumentos que tem levado alguns juízes
a aplicar a Lei 11.382/2006 aos processos executivos fiscais,
inclusive mediante a invocação de argumentos da
Teoria Geral do Direito e por conseqüência, da Teoria
do Diálogo das Fontes, a que se refere o jurista alemão
Erik Jayme, propugnamos pela inaplicabilidade da lei civil à
LEF pelas seguintes razões: se o diálogo das fontes
visa evitar a solução única baseada em critérios
formais, em detrimento de direitos fundamentais, a sua aplicação
aos processos executivos ficais fica prejudicada. Isso porque,
desde os primórdios da construção histórica
dos direitos fundamentais, algumas limitações básicas
impostas ao Estado na atividade tributária sempre estiveram
presentes.
Os
princípios da capacidade contributiva, legalidade, não
confisco, ampla defesa e contraditório, e principalmente
o devido processo legal substancial, são direitos e garantias
fundamentais aplicados a atividade tributária do Estado,
que não permitem sejam mitigados mediante o auxílio
de fontes subsidiárias, da forma como proposto pela PFN.
A
utilização da teoria do diálogo das fontes,
não pode resultar na mitigação de direitos
fundamentais conferidos pelo ordenamento jurídico aos contribuintes.
É aí que os defensores da aplicação
da lei de execução civil ao executivo fiscal incidem
em equívoco.
Apesar
de a satisfação dos créditos da Fazenda atender
ao bem comum, ou seja, aos interesses de toda a coletividade,
a expropriação de bens dos particulares via atividade
tributária, aí incluída a fase executiva,
se submete ao respeito dos direitos fundamentais envolvidos. Daí
o equívoco hermenêutico cometido quando se confunde
o interesse público com o interesse da Fazenda Pública.
Por esse raciocínio resulta a improcedência do entendimento
sobre a ausência de suspensividade automática dos
embargos à execução, depois de garantido
o juízo.
A
aplicação das novas disposições da
lei civil ao processo executivo, em especial aquelas que dizem
respeito à ausência de suspensividade automática
dos embargos à execução, na realidade, não
proporcionam a aplicação sequer equitativa das disposições
da lei civil à LEF. De fato, criam situações
de desigualdade ainda maiores entre o contribuinte-executado e
a Fazenda-exeqüente. Isso se deve em parte em razão
do modo de formação do título executivo extrajudicial
entre particulares e o processo de formação da CDA.
Enquanto no primeiro caso a formação é em
regra bilateral (acordo de vontades), ou unilateral, quando formado
pelo devedor, na cobrança do crédito tributário
a formação se dá de modo unilateral pela
Fazenda. O contribuinte apenas participa na sua formação,
se instaurado processo administrativo fiscal, no âmago de
órgãos da administração fazendária,
nem sempre revestidos da tão desejada imparcialidade e
independência.
É
sempre bom lembrar que cada vez mais a legislação
tributária opta por atribuir ao sujeito passivo a responsabilidade
pela constituição plena do crédito tributário,
sem qualquer participação do Fisco. Nesse tipo de
“lançamento” privativo do particular, a administração
tributária recebe da lei poderes para, na existência
de crédito constituído pelo particular e não
pago, proceder à sua inscrição sem a necessidade
da lavratura de auto de infração, atribuindo ao
crédito constituído pelo particular a natureza de
confissão de dívida, que por estar sujeita a imediata
inscrição, só pode ter natureza irretratável.
Disso resulta que o único caminho, a única via processual
que resta ao contribuinte-executado para discutir a legitimidade
da exigência tributária, são os embargos à
execução, que se carecerem de imediato e automático
efeito suspensivo do processo executivo fiscal, perderão
sua utilidade e fatalmente afetarão os direitos fundamentais
dos contribuintes frente ao Estado, em especial o devido processo
legal e a ampla defesa. (10).
A
importação indiscriminada de institutos de Direito
Privado para o Direito Tributário, sem a devida atenção
aos seus efeitos, mormente à violação de
direitos fundamentais deve de pronto ser rechaçada. Não
é admissível a invocação de teoria
criada com vistas a proteger os direitos fundamentais e de hipossuficientes
no plano internacional, para justificar a ampliação
cada vez maior dos direitos da Fazenda Pública em juízo
ou fora dela. O executado é sujeito de direitos e deveres;
não pode ser tratado do mesmo modo como é tratado
o devedor privado, que em regra, consentiu na formação
do título executivo. Ninguém paga tributo porque
quer; só paga por que a lei assim determina. Logo, atribuir
a confissão de dívida em matéria tributária
(exigida para a adesão a programas de parcelamentos especiais),
celebração de transação (156, III
do CTN) e entrega de DCTF, GFIP e GIA, natureza constitutiva do
crédito tributário, sem direito à automática
suspensividade dos embargos à execução, consiste
em violação ao direito de propriedade, à
cláusula do due processo of law e ao contraditório
e ampla defesa no processo executivo fiscal.
O
que basta, nos termos da legislação vigente para
garantir a suspensão da execução fiscal,
é a garantia do juízo. Nesse sentido, STJ, 4ª
T., Rel. Min. Sálvio de Figueiredo, ADV n. 58.069): "O
sistema que rege a execução, salvo as exceções
legais, exige a segurança do juízo como pressuposto
para oferecimento de embargos do devedor".
NOTAS:
1
MARQUES, Cláudia Lima. Superação das Antinomias
pelo Diálogo das Fontes: o modelo brasileiro de coexistência
entre o Código de Defesa do Consumidor e o Código
Civil de 2002. Revista de Direito do Consumidor n. 51; São
Paulo: Revista dos Tribunais, 2004, p. 35.
2
MARQUES, Cláudia Lima. Superação das Antinomias
pelo Diálogo das Fontes: o modelo brasileiro de coexistência
entre o Código de Defesa do Consumidor e o Código
Civil de 2002. Revista de Direito do Consumidor n. 51; São
Paulo: Revista dos Tribunais, 2004, p. 35.
3
“Seguirei aqui novamente a teoria de Erik Jayme, que propõe
– em resumo – no lugar do conflito de leis, a visualização
da possibilidade de coordenação sistemática
destas fontes: o diálogo das fontes. Uma coordenação
flexível e útil (effet utile) das normas em conflito
no sistema, a fim de restabelecer a sua coerência. Muda-se,
assim, o paradigma: da retirada simples (revogação)
de uma das normas em conflito do sistema jurídico ou do
‘monólogo’ de uma só norma (a ‘comunicar’
a solução justa), à convivência destas
normas, ao ‘diálogo’ das normas para alcançar
a sua ratio, a finalidade visada ou narrada em ambas. Este atual
e necessário diálogo das fontes permite e leva à
aplicação simultânea, coerente e coordenada
das plúrimas fontes legislativas convergentes, com finalidades
de proteção efetiva”.
4
JAYME, Erik. Identité culturelle et intégration:
le droit internacional privé postmoderne, p. 9-268.
5
Em suas aulas na Faculdade de Direito da Universidade Federal
do Rio Grande do Sul, explicitou o Professor Erik Jayme que este
sujeito de direitos pós-moderno é um sujeito qualificado,
identificado com direitos constitucionais fundamentais, direitos
humanos básicos. A teoria de Jayme é baseada nos
direitos humanos, pois foi concebida para o direito internacional
privado, a sua "nacionalização" teria
como correspondente os direitos fundamentais, no caso brasileiro
aqueles recebidos pela CF/88, a qual, porém,apresenta (à
semelhança do art. 7 do CDC) uma interface aberta para
os demais direitos humanos reconhecidos em Tratados Internacionais
que o Brasil seja parte (Art. 5§ 2 da CF/88). e que, por
isso mesmo, é o sujeito novo a ser protegido, tutelado
pelo Direito. Esta foi a idéia básica de seu curso
"Direito Patrimonial de Família na pós-modenridade",
em 1996, ainda inédito. Veja,defendendo conclusões
similares, seu Curso de Haia, Jayme, Curso, p. 49 e seg. Esta
noção de sujeito de direitos "perfeito",
pleno em direitos dentro e fora das instituições,
sujeito que com seu aparecimento abala o sistema do Direito e
as instituições onde se movimenta, justamente pelo
grau de efetividade de seus direitos Sobre as dificuldades para
efetivar e concretizar os direitos econômicos, sociais e
culturais, veja Camargo, Ricardo Antônio Lucas, Os direitos
econômicos, sociais e culturais no início da década
de noventa, in revista Jurídica Mineira, vol. 104 , nov/dez.
1993, p. 24 e seg., é bastante complexa e profunda, a merecer
uma explanação mais detida.
Para
Erik Jayme, o Leitmotive, isto é, o fio condutor do direito
na pós-modernidade, do direito do século XXI, serão
os direitos humanos.Jayme, Curs, p. 37. Na teoria de Jayme, o
revival dos direitos humanos é proposto como elemento guia,
como novos e únicos valores seguros a utilizar neste momento
de insegurança, únicos valores suficientemente universais
para argumentar em casos envolvendo crianças e que necessitam
de novas e harmoniosas soluções para problemas de
injustiça e de violação de direitos, como
o caso Iruan. Em resumo, os direitos fundamentais seriam as novas
"normas fundamentais"Assim Lorenzetti, Ricardo Luis,
Fundamentos do Direito Privado, Ed. Revista dos Tribunais, 1998,
p. 249 e seg. e estes direitos constitucionais influenciariam
o novo direito privado, a ponto do direito civil assumir um novo
papel social, como limite, como protetor do indivíduo e
como inibidor de abusos.” (trecho de parecer intitulado
“Retenção indevida de criança e adolescente
em país estrangeiro”, datado de 12 de dezembro de
2001, elaborado pelo Ministério Público do Rio Grande
do Sul, no site www.mp.rs.gov.br/infancia/doutrina, acessado em
11/12/2007).
6
Art. 5o Na aplicação da lei, o juiz atenderá
aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências
do bem comum.
7
Diniz, Maria Helena. Lei de Introdução ao Código
Civil Brasileiro Interpretada, Editora Saraiva, 8 edição,
página 78.
8
Considerando não ter havido revogação, mas
coexistência de ambos os diplomas legais, cada qual com
seu campo de incidência próprio, veja-se a seguinte
conclusão, aprovada na I Jornada de Direito Civil, promovida
pelo Centro de Estudos Judiciários do Conselho da Justiça
Federal, realizada no período de 11 a 13 de setembro de
2002:
Enunciado
nº 93 – “As normas previstas no Código
Civil, regulando o direito de superfície, não revogam
as normas relativas a direito de superfície constantes
do Estatuto da Cidade (Lei nº 10.257/2001), por ser instrumento
de política urbana”.
9
Art. 9o A cláusula de revogação deverá
enumerar, expressamente, as leis ou disposições
legais revogadas. (Redação dada pela Lei Complementar
nº 107, de 26.4.2001).
10
De fato, não existe disposição expressa na
LEF a respeito da suspensividade dos embargos à execução.
No entanto, extrai-se essa conclusão da interpretação
dos art. 19, I e II, art. 24, I e art. 32, parágrafo segundo
da LEF. Não há, portanto, lacuna na LEF a autorizar
a aplicação subsidiária do CPC.
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